با جدایی مدیریت از مالکیت، مدیران به عنوان نماینده مالکان شرکت را اداره می کنند. با شکل گیری رابطه نمایندگی، تضاد منافع بین مدیران وسهامداران ایجاد می گردد، بدان معنی که ممکن است مدیران دست به رفتارهای فرصت طلبانه بزنند و تصمیماتی بگیرند که در جهت منافع آنها و عکس منافع سهامداران باشد.[۹] حسابرسی مکانیزمی کارا برای فراهم کرد اطلاعات شفاف و قابل اتکا می باشد.حسابرسی صورتهای مالی از منافع مالکان و سهامداران با فراهم کردن اطمینان معقول در این مورد حمایت می کند که صورت های مالی عاری از تحریفات با اهمیت است یا خیر. از طرف دیگر کیفیت حسابرسی تعیین کننده عملکرد حسابرسی است و تابعی از عوامل متعددی نظیر توانایی های حسابرس و اجرای حرفه ای حسابرسی است.[۱۰] دی آنجلو کیفیت حسابرسی را به عنوان احتمال کشف و گزارش اشتباه های با اهمیت در صورت های مالی تعریف کرد و آن را به دلیل استقلال بیشتر شرکت های حسابرسی بزرگ، تابعی از اندازه موسسه حسابرسی دانست.[۱۱] بطور کلی اندازه حسابرس به عنوان مهمترین شاخص کمی اندازه گیری کیفیت حسابرس محسوب می شود و در تحقیقات زیادی مورد توجه قرار گرفته است. دوره تصدی حسابرس نیز به عنوان یکی دیگر از شاخص های کمی اندازه گیری کیفیت حابرسی محسوب می شود[۱۲]. بنابراین در این تحقیق از اندازه موسسه حسابرسی و دوره تصدی حسابرس به عنوان شاخص های اندازه گیری کیفیت حسابرس استفاده شده است.
تصویر درباره بازار سهام (بورس اوراق بهادار)
بر اساس تئوری چرخه عمر ، رشد و ظرفیت شرکت تابعی از مراحل چرخه عمر شرکت محسوب می شود.برای مثال پوتر(۱۹۸۰) بیان نمود که شرکت ها در سال های اولیه چرخه عمر خود، رشد شرکت را حداکثر می سازند و در سال های بلوغ، سرعت رشد و سرمایه گذاری های آن کاهش می یابد.[۱۳] این مساله نشان می دهد مراحل چرخه عمر دارای رابطه ای با تصمیمات سرمایه گذاری شرکت دارد و بر گزارشگری های مالی شرکت می تواند تاثیرگذار باشد. بنابراین تقش حسابرسان در مراحل مختلف عمر شرکت متفاوت است و کیفیت حسابرسی و کشف تحریفات حسابداری در گزارش های مالی واحد صاحبکار می تواند تحت تاثیر مراحل چرخه عمر شرکت قرار گیرد.
حسابداری
با توجه به مطالب فوق تحقیق حاضر به دنبال بررسی تاثیر اندازه موسسه حسابرسی و دوره تصدی حسابرس به عنوان شاخصی از کیفیت حسابرسی بر کشف تحریفات حسابداری در صورت های مالی واحد های صاحبکار با تاکید بر چرخه عمر شرکت می باشد.
-۲-۲پیشینه حسابرسی در ایران
حسابرسی به مفهوم بازرسی در ایران و اسلام به زمانی برمی‌گردد که منبعی (اعم از مالی و غیرمالی) در جایی وجود داشته و هرگاه انتقال ثروت مطرح ‌شده، نوعی نظارت و بازرسی را نیز با خود به‌همراه داشته است.[۱۴] در عهد سامانیان، دو دیوان اهمیت فراوانی داشتند؛ یکی دیوان خزانه‌داری که مسئولیت حساب، حسابداری و امور مالی و دخل‌وخرج را برعهده داشت و دومی، دیوان اشراف که وظیفه آن نظارت بر دخل‌وخرج دولت بود. با پیروزی انقلاب مشروطه و تصویب قانون اساسی در آن زمان، فصل جدیدی از حسابداری و حسابرسی در ایران آغاز شد. انقلاب مشروطیت در اوج وخامت اوضاع اقتصادی، کسر بودجه و استقراض‌های خارجی به پیروزی رسید؛ لذا عمده‌ترین مشغله انقلابیون ساماندهی اوضاع آشفته و مناسبات ازهم گسیخته و تمرکز بر کنترل مخارج و مصارف دولت و دربار بوده‌ است. پیدایش مفاهیم اولیه دفترداری، حسابداری و حسابرسی (بیشتر دولتی) در ایران، مولود چنین مشغله‌ای بوده که از همان ابتدا در قوانین انعکاس یافته است. تصویب نخستین قوانین حسابداری و حسابرسی دولتی در ایران به دوره دوم مجلس شورای ملی برمی‌گردد که این قوانین از دیدگاه پیشینه حسابداری و حسابرسی در ایران، دارای اهمیت بوده است.[۱۵]
عکس مرتبط با اقتصاد

جهت دانلود متن کامل این پایان نامه به سایت jemo.ir مراجعه نمایید.

در ایران اولین قانونی که به حسابرس (بازرس) در بخش غیردولتی اشاره کرده است، قانون تجارت مصوب ۱۱/۰۲/۱۳۱۱ است. در این قانون، در مواد ۶۲، ۶۳ و ۶۴ به بازرسان شرکت اشاره شده و از آنها به‌عنوان کمیسر و مفتش یاد شده است. سرانجام این قانون با به تصویب رساندن اساسنامه جامعه حسابداران ایران با حضور ۲۱۸ نفر در سال ۱۳۲۵، مختوم شد. بعد از اتفاقهای فوق تا زمان تصویب ماده ۳۳ قانون مالیات بر درامد املاک مزروعی و مستغلات و حق تمبر مورخ ۱۶/۱/۱۳۳۵ که می‌توان آن را نخستین مرحله رسمیت یافتن حسابداری و حسابرسی در ایران شناخت، اقدامی صورت نگرفته بود.[۱۶] در این ماده از قانون از حسابرس با عنوان محاسب و کارشناس قسم‌خورده یاد شده است. پس از آن در مرداد ۱۳۴۰، وزارت دارایی براساس اختیارات حاصل از ماده یادشده، آیین‌نامه مربوط به تاسیس انجمن محاسبان قسم‌خورده و کارشناسان حساب را به‌منظور تشکیل مرجع رسمی جهت رسیدگی به حسابها و دفترهای اشخاص و شرکتها و موسسه‌های دیگر و اظهارنظر محاسباتی صادر کرد که سرانجام آن به تشکیل نخستین تشکیلات و انجمن حسابداران و حسابرسان ایرانی با ۳۶ نفر عضو در تاریخ ۱۵ آذر ماه ۱۳۴۱ انجامید.[۱۷] و این همان روزی است که هر سال در ایران از آن به‌عنوان روز حسابدار یاد می‌شود.انجمن فوق تا خردادماه ۱۳۴۳ تنها تشکیلات و جامعه حرفه‌ای حسابداری و حسابرسی ایران بود تا اینکه در ۳۰ خرداد ۱۳۴۳ انجمن دیگری به‌نام انجمن حسابداران ایران تاسیس شد که فعالیت این تشکل در قالب آگهی تاسیس آن در روزنامه بود، ولیکن فاقد هرگونه فعالیت در این زمینه بوده است. هنوز بیش از سه سال از تاسیس انجمن محاسبین قسم‌خورده و کارشناسان حساب ایران نگذشته بود که مطابق قانون مالیاتهای مستقسم مصوب ۲۸ اسفند ۱۳۴۵، مقرر شد جهت استفاده از نتایج حسابرسی و رسیدگی به دفترها و حساب مودیان برای تعیین درامد مشمول مالیات، عده‌ای به‌نام حسابداران رسمی تعیین شوند. به‌دنبال موارد اتفاق‌افتاده، در اسفند ۱۳۵۱ عده‌ای از حسابداران رسمی به فکر ایجاد تشکیلات مستقل خود افتادند که منجر به تشکیل انجمن حسابداران خبره در سال ۱۳۵۳ شد.پس از پیروزی انقلاب اسلامی ایران در سال ۱۳۵۹، طی مصوبه مجمع عمومی سازمان صنایع ملی ایران جهت تعیین مالکیت صنعتی، تشکیلات حسابرسی سازمان صنایع ملی و سازمان برنامه و بودجه تاسیس شد. غیر از این موسسه، موسسه‌های حسابرسی دیگری توسط بنیاد مستضعفان و بنیاد شهید دایر شد. در سال ۱۳۶۲ با تصویب طرح قانونی تشکیل سازمان حسابرسی کوشش شد تا با ادغام موسسه‌های دولتی اشاره‌شده، تشکیلات واحد دولتی ایجاد شود. به‌دلیل مشکلات موجود در حرفه و نیاز فراوان جامعه به خدمات حرفه حسابداری و حسابرسی، لایحه استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران ذیصلاح به‌عنوان حسابدار رسمی در سال ۱۳۷۲ در مجلس شورای اسلامی به تصویب رسید که سرانجام به تشکیل جامعه حسابداران رسمی در سال ۱۳۸۰ انجامید. براساس آخرین آمار منتشرشده از سوی جامعه حسابداران رسمی، در حال حاضر جامعه با ۱۸۴۰ عضو در قالب ۷۷۸ نفر به‌عنوان شریک در ۲۳۶ موسسه حسابرسی، ۲۴۸ نفر در سازمان حسابرسی، ۱۷۳ نفر در استخدام موسسه‌های حسابرسی، ۱۶۸ نفر به‌صورت شاغل انفرادی به امر حسابرسی می‌پردازند و در نهایت ۴۷۳ عضو به شغلی غیر از حسابرسی اشتغال دارند.

-۳-۲نظارت بر حرفه حسابرسی

در عصر حاضر هیچ نهادی نمی‌تواند بدون وجود یک نظام کارامد نظارتی در تحقق هدفها و ماموریت ‌های خود موفق باشد. حرفه‌ حسابرسی با توجه به این که با منافع عمومی سروکار دارد، در این زمینه پیشرو و از معدود حرفه‌هایی است که برای نظارت بر ارائه خدمات خود، الزامات و استانداردهای لازم را تدوین کرده است. استاندارد کنترل کیفیت در موسسه‌های حسابرسی ارائه‌کننده خدمات حسابرسی، سایر خدمات اطمینان‌بخشی و خدمات مرتبط، ناظر بر مسئولیت‌های موسسه‌ حسابرسی و حسابرسان و ناظر بر ارائه خدمات حسابرسی است. طبق اساسنامه جامعه و آیین‌نامه‌های مربوط، انجام کنترل وضعیت موسسه‌های حسابرسی و حسابداران رسمی شاغل انفرادی به‌طور سالانه الزامی است. کنترل وضعیت در واقع کنترل کیفیت در سطح موسسه‌ حسابرسی براساس استانداردهای حسابرسی وقت بوده است. کنترل وضعیت، توسط دو نفر از حسابداران رسمی شاغل در سطح مدیر حسابرسی به انتخاب کار گروه کنترل کیفیت با مراجعه به دفترهای موسسه‌های حسابرسی انجام می‌گیرد و پرسشنامه کنترل وضعیت تکمیل‌شده تحویل جامعه می‌گردد. امتیازبندی در این کنترل وضعیت در ۴ گروه الف (۸۰۱ تا ۱۰۰۰)، گروه ب (۶۵۱ تا ۸۰۰)، گروه ج (۵۰۱ تا ۶۵۰) و گروه د (۰ تا ۵۰۰) تقسیم‌بندی می‌شود[۱۸]. در جامعه حرفه حسابرسی به‌عنوان موسسه‌های خودکنترلی، نیازی به کنترل خارجی احساس ‌نشده تا اینکه ورشکستگی شرکتهایی همچون انرون و ورلدکام و وقوع تقلبهای مالی به‌ویژه در بازار ایالات‌متحد امریکا، مطرح شد. پیامد این اتفاقها، کنترل بر حرفه حسابرسی را به میان آورد که منجر به انتخاب معیارهایی راجع به کنترل برای موسسه‌های حسابرسی شد. در کشورهای مختلف این امر توسط سازمان هایی همچون هیئت نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام در ایالات‌متحد امریکا، هیئت نظارت و بازرسی حسابداری در بریتانیا، هیئت حسابداری بخش عمومی کانادا در کانادا، سازمان نظارت حسابداری استرالیا در استرالیا و کمیسیون بورس اوراق بهادار و جامعه حسابداران رسمی ایران در کشور ایران به انجام می‌رسد.[۱۹].

-۴-۲تعریف کیفیت حسابرسی
یکی از متداول‌ترین تعریف‌ها درباره حسابرسی، تعریفی است که توسط دی آنجلو[۲۰] ارائه شده است. او کیفیت حسابرسی را این گونه تعریف کرده است: «ارزیابی (استنباط) بازار» از احتمال این که حسابرس، نخست موارد تحریفات با اهمیت در صورت‌های مالی یا سیستم حسابداری صاحب کار را کشف کند و دیگر اینکه تحریف با اهمیت کشف شده را گزارش دهد..احتمال اینکه حسابرس موارد تحریفات با اهمیت کشف کند به شایستگی حسابرس و احتمال اینکه حسابرس موارد تحریفات با اهمیت کشف شده را گزارش کند، به استقلال حسابرس بستگی دارد. در تعریفی دیگر از این مفهوم دی آنجلو کیفیت واقعی حسابرسی مبتنی بر برداشت استفاده‌ کنندگان یا به اصطلاح استنباط بازار از کیفیت حسابرسی را عنوان می‌دارد. استفاده از این تعریف در بیان کیفیت واقعی حسابرسی با این فرض اساسی صورت می‌گیرد که برداشت از کیفیت حسابرسی، منعکس‌کننده کیفیت واقعی حسابرسی است.[۲۱]
.پالمروس[۲۲] کیفیت حسابرسی را بر حسب میزان اعتباردهی حسابرس تعریف می‌کند از آنجا که هدف حسابرس، ایجاد اطمینان نسبت به صورت‌های مالی است، بنابراین، کیفیت حسابرسی به معنی عاری بودن صورت‌های مالی حسابرسی شده از تحریفات با اهمیت است. در واقع این تعریف، بر نتایج حسابرسی تاکید می‌ورزد، یعنی قابل اعتماد بودن صورت‌های مالی حسابرسی شده، کیفیت بالای حسابرسی را منعکس می‌کند. این تعریف به طرح پرسش زیر منتهی می‌شود: «چگونه استفاده‌ کنندگان میزان قابل اعتماد بودن صورت‌های مالی حسابرسی شده را ارزیابی می‌کنند؟» این تعریف از کیفیت حسابرسی مبتنی بر حسابرسی‌های انجام شده است؛ زیرا سطح اطمینان صورت‌های مالی حسابرسی شده را نمی‌توان قبل از انجام حسابرسی تعیین کرد. در نتیجه، تعریف پالمروس بر کیفیت واقعی حسابرسی تاکید دارد.
-۵-۲.برداشت از کیفیت حسابرسی
برداشت از کیفیت مفهومی حسابرسی و کیفیت واقعی حسابرسی نیز دو مفهوم متفاوت است. اگرچه، توجه به کیفیت واقعی حسابرسی به جای برداشت از کیفیت حسابرسی از اهمیت بیشتری برخوردار است، اما نباید فراموش کرد که اندازه‌گیری کیفیت واقعی حسابرسی به سادگی میسر نیست؛ زیرا کیفیت واقعی حسابرسی غیر‌قابل مشاهده است و فقط می‌توان آن را پس از اجرای حسابرسی ارزیابی کرد. برای نمونه، پالمروس[۲۳] برای اندازه‌گیری کیفیت واقعی حسابرسی از ادعای حقوقی بر علیه حسابرسان استفاده می‌کند. شوئر[۲۴] مقیاس اندازه‌گیری کیفیت واقعی حسابرسی را گزارش عدم رعایت اصول پذیرفته شده حسابداری در صورت‌های مالی حسابرسی شده توسط حسابرسان عنوان کرده است. در برخی مطالعات انجام شده توسط وانگ و تئو[۲۵]، کیم وهمکاران[۲۶]، دی آنجلو[۲۷] نشان می دهد که بزرگی موسسات موجب ارتقاء کیفیت حسابرسی خواهد شد. تحقیقات انجام شده پیشنهادات مختلفی را برای اندازه‌گیری کیفیت حسابرسی ارائه کرده‌اند. تورنر[۲۸] کیفیت حسابرسی را با بهره گرفتن از پیشنهادات حسابرسان در اصلاح سود خالص اندازه‌گیری کرده‌اند. برخی مطالعات دیگر نیز، کیفیت حسابرسی را به‌طور مستقیم ارزیابی کرده‌اند. برای نمونه لام و چنگ[۲۹] سرپرستی کار و اعمال استانداردهای کنترل کیفیت را حین اجرای کار به عنوان تفاوت در کیفیت حسابرسی بررسی کرده‌اند.
.تا به امروز تلاش‌های متعددی برای تعریف کیفیت در حسابرسی صورت پذیرفته است با این حال هیچ‌کدام از آنها منجر به تعریف مورد قبول یا مورد پذیرش انجمن‌های حرفه‌ای و جامعه حسابداران قرار نگرفته یا توسط جامعه بین‌الملل به رسمیت شناخته نشده است. زیرا از اساس کیفیت حسابرسی در اصل یک مفهوم یک بعدی نبوده بلکه یک مفهوم مجتمع و چند وجهی است و عوامل متعددی چه بصورت مستقیم و چه غیرمستقیم بر روی کیفیت حسابرسی تاثیر می‌گذارند. این در حالی است که گروهی ممکن است تاکید بیشتری بر روی عواملی که بر کیفیت حسابرسی تاثیر مستقیم می‌گذارند داشته باشند. اما این دیدگاه تنها برای رسیدن به این پرسش که آیا می‌توان کیفیت حسابرسی را در چارچوب گسترده‌تری به‌دست آورد، کفایت دارد.
.برداشت از کیفیت حسابرسی در میان گروه‌های ذینفعان متفاوت است؛ زیرا سطح هر کدام از آنها از میزان دخالت مستقیم بر فرایند حسابرسی تاثیر می‌پذیرد که از طریق آن می‌توان اقدام به ارزیابی کیفیت حسابرسی کرد. اختلاف در دیدگاه ذینفعان از مفهوم کیفیت حسابرسی نشان می‌دهد که هیچ عنصری به تنهایی به عنوان فرض داشتن نفوذ و تسلط کامل آن عامل بر کیفیت حسابرسی به شمار نمی‌رود و این موضوع در حالی از این مفهوم استنباط می‌شود که درک گسترده‌تر و عمیق‌تری از پیچیدگی‌های موجود و شناسایی وجود تفاوت‌های ظریف از این دیدگاه‌ها و خواسته‌های ذینفعان نیازمند توسعه مفاهیم از طریق مطالعه مفهوم کیفیت حسابرسی جامع است.
-۶-۲.مفهوم کیفیت حسابرسی
نکته مهم درخصوص تعریف کیفیت حسابرسی توجه به گروه ذینفعان است به‌طوری‌که در دیدگاه احتمالی دو گروه ذینفع درخصوص کیفیت حسابرسی بیانگر مواردی بشرح زیر است:
۱- مفهوم کیفیت از منظر سرمایه‌گذاران
۲- مفهوم کیفیت از منظر کمیته حسابرسی
.توجه به نوع دیدگاه ذینفعان (در دیدگاه اول) حکایت از این مساله دارد که فرد در ارتباط با سهامداران باید بیشتر دقت کند به این منظور که آیا مجموعه اقدامات آنها در شرکت مورد تایید و اجرا قرار گرفته است زیرا از مهم‌ترین آثار مضر بر روی دیدگاه دیگران درباره کیفیت حسابرسی توجه به همین مسائل است. بنابراین درک نقطه نظرات و تفکرات یکدیگر و به‌کارگیری نقطه نظرات مشخص ممکن است بر روی برداشت و نظر دیگران تاثیر بگذارد زیرا برداشت از مفهوم کیفیت حسابرسی موضوعی حیاتی برای تلاش در جهت افزایش کیفیت حسابرسی تلقی می‌شود.
.به صورت مفهومی می‌توان کیفیت حسابرسی رادر ۳ قالب مشخص مورد مشاهده قرار داد که جنبه‌های اساسی آن شامل (داده‌ها) ورودی‌ها، خروجی‌ها و عوامل زمینه هستند. که در این ارتباط ورودی‌های زیادی جدا از فرایند انجام حسابرسی به صورت استاندارد وجود دارد.
یکی از عوامل مجموعه ورودی‌ها، خود شخص حسابرس است که این ورودی شامل مهارت، تجربه حسابرس، اخلاق و ارزش‌ها و طرز فکر آنها است و یکی دیگر از این ورودی‌های مهم عبارت است از انجام حسابرسی به روز و آنلاین و انجام حسابرسی با فرایند مطلوب و صحیح که مربوط به مسائلی همانند صحت انجام روش حسابرسی که در اثر به‌کارگیری ابزارهای حسابرسی منتج خواهد شد و همچنین موضوع در دسترس بودن پشتیبانی فنی به میزان کافی، که همه این عوامل در جهت حمایت و دستیابی به هدف کیفیت حسابرسی ‌باشد.
.خروجی‌های ارائه شده از فرایند حسابرسی نیز نقش مهمی در کیفیت حسابرسی دارند اغلب خروجی‌ها به عنوان معیارهای ارزیابی کیفیت توسط سهامداران و سایر ذینفعان مورد سنجش قرار می‌گیرند.به عنوان مثال مشاهده گزارش حسابرسی بر روی صورت‌های مالی به عنوان محصول نهایی حسابرسی به احتمال زیاد به عنوان یک موضوع و محصول کامل قابل مشاهده، تاثیر مثبتی بر اندازه‌گیری کیفیت حسابرسی خواهد داشت به طوری که چنانچه این محصول را به طور واضح ناشی از نتیجه انجام یک فرایند حسابرسی مناسب بدانیم به همان اندازه ارتباطات و تعاملات حسابرسی با گروه‌های مخالف، درخصوص مسائل مورد اختلاف (از جمله مواردی تحت عنوان جنبه‌های کیفی گزارشگری مالی واحد رسیدگی) شیوه‌های اجرایی عملیات و موارد نقص در کنترل داخلی بیشتر و شفاف‌تر خواهد بود زیرا این موضوعات اساسا کیفیت حسابرسی را تحت تاثیر قرار می‌دهند.
.در سطح وسیع‌تر عوامل گسترده‌تری وجود دارند که آنها نیز تحت تاثیر کیفیت حسابرسی قرار دارند به عنوان مثال نحوه اداره امور شرکت‌ها به عنوان یکی دیگر از موارد مهم تسهیل کننده کیفیت حسابرسی است، به خصوص زمانی که موثر بر شرایط محیطی و سطح شفافیت و رفتارهای اخلاقی درون سازمان باشد.
قوانین و مقررات مثبت و قوی نیز از جمله عواملی هستند که قادرند بر کیفیت حسابرسی تاثیرگذار باشند به خصوص زمانی که قوانین و مقررات باعث ایجاد یک چارچوب مشخص شده و در درون فرایند حسابرسی بصورت موثر نهادینه شوند. از طرفی دیگر قوانین و مقررات می‌توانند به عنوان عوامل ناظر و فرایند نظارتی بر کیفیت کار حسابرسان قرار گیرند.
.بحث و تبادل نظر و گفت‌وگوی موثر بین حسابرسان و مدیران مالی و اجرایی نیز از دیگر مواردی است که می‌تواند بر کیفیت گزارش‌های مالی موثر باشد و به همان اندازه کیفیت حسابرسی را تحت تاثیر قرار دهد به عنوان مثال استفاده مناسب از چارچوب گزارشگری مالی در ترویج و افشای غلط اطلاعات مالی می‌تواند بر کیفیت حسابرسی و همچنین به سطح برداشت نهادهای بیرونی از کیفیت حسابرسی تاثیر بگذارد البته این تاثیرات یک‌طرفه نیست.
بدیهی است که عوامل هر کدام دارای تاثیرات مرتبط به خود هستند که به‌طور مستقیم یا غیرمستقیم بر کیفیت حسابرسی تاثیر می‌گذارند. علاوه بر این نگرش گروه‌های مخالف و اهمیت آن‌ در صورت ایجاد زمینه‌ها بحث و گفت‌وگوهای سازنده و شفاف با حسابرسان می‌تواند در کیفیت حسابرسی موثر باشد و برای بهبود کیفیت این خدمت و تسهیل بخشی آن می‌توان با ایجاد یک نگرش ثابت در میان گروه‌های ذینفعان همانند نهادهای حرفه‌ای و تدوین‌کنندگان استانداردها و ایجاد درک سریع و واکنش نسبت به تغییرات زیست محیطی در تسهیل بخشی کیفیت حسابرسی موثر بود.
خلاصه اینکه، تعاریف ارائه شده تاکنون، عوامل، متعدد اثر گذار بر کیفیت حسابرسی را پوشش نمی دهند. کیفیت حسابرسی یک مفهوم پیچیده است و نمی توانیم آن را به یک تعریف ساده محدود کنیم.[۳۰]
-۷-۲کیفیت حسابرسی ، رویکردی صفر و یکی یا رویکردی طیف نگری؟
در ادامه تقسیم بندی فرانسیس(۲۰۱۱)، از کیفیت حسابرسی توضیح داده می شود که به درک بهتر عوامل موثر بر کیفیت حسابرسی کمک می کند و فرصت های تحقیقاتی خوبی را در این زمینه معرفی می کند.
کیفیت حسابرسی از منظر قانونی، یک رویکرد صفر و یکی
در دیدگاه قانونی ادعا می شود که تنها دو حالت وجود دارد: ۱٫ قصور حسابرسی و ۲٫ عدم قصور حسابرسی. قصور حسابرسی وقتی رخ می دهد که حسابرس در واقع مستقل نیست، یا علی رغم ناتوانی در گردآوری شواهد کافی و قابل اطمینان طبق استانداردهای حسابرسی، گزارش مقبولی را صادر کند. در مقابل، حسابرسی خوب یا عدم قصور حسابرسی حالتی است که حسابرس، استانداردهای حسابرسی را رعایت کند و در رابطه با صورت های مالی صاحبکار،گزارش صحیحی را در سطح مناسبی از ریسک حسابرسی صادر نماید.
تعداد دعاوی موفق علیه حسابرسان یا تعداد اقدامات بورس علیه حسابرس می تواند معیاری برای اندازه گیری کیفیت حسابرسی در رویکرد صفر و یکی فوق در نظر گرفته شود. شواهد موجود نشان می دهد که دعاوی موفق تا حدی نادر بوده است، زیرا قضیه قبل از اینکه وارد مراحل رسمی و دادرسی شود، توسط حسابرسان حل و فصل می شود و یا قبل از اینکه کار به مرحله محاکمه برسد، حسابرسان به قضیه فیصله می دهند. از طرف دیگر، با توجه به اینکه بورس، منابع لازم برای پیگرد همه موارد را در اختیار ندارد و در بسیاری از موارد خواهان(شاکی) به دلیل هزینه های قابل توجه دادرسی از انجام این کار اجتناب می ورزد، نرخ واقعی حسابرسی های با کیفیت پایین در این رویکرد کم‌نمایی می شود. در واقع، اتخاذ رویکرد صفر و یکی موجب می شود که طیف کیفیت حسابرسی به دو طبقه ساده کوتاه شود: ۱) قصور حسابرسی(که در کمتر از یک درصد پیش می آید) و ۲) عدم قصور (باقی مانده طیف). یعنی کلیه موارد عدم قصور را همگن‌سازی کرده و در یک طبقه واحد قرار می دهد. بنابراین، رویکرد صفر و یکی و معیارهای اندازه‌گیری فوق در مورد کیفیت حسابرسی چندان قانع کننده نیستند و باید کیفیت حسابرسی را به عنوان یک طیف در نظر بگیریم.
-۸-۲کیفیت حسابرسی به عنوان یک طیف
محدودیت های رویکرد صفر و یکی به شرح پیش گفته موجب می شود که درصدد تدوین چارچوبی برای اندازه‌گیری کیفیت حسابرسی در قالب یک طیف (از حسابرسی بی کیفیت تا حسابرسی با کیفیت بالا) برآییم. در این رویکرد باید به این سوال پاسخ دهیم که عوامل موثر بر کیفیت حسابرسی کدامند؟ به عبارت دیگر، واحد‌های تجزینه و تحلیل کیفیت حسابرسی کدامند؟ فرانسیس(۲۰۱۱) شش واحد تجزیه و تحلیل برای کیفیت حسابرسی را برشمرده که به شرح زیر می باشند:
-۱-۸-۲نهاده های حسابرسی
دو نهاده اصلی در فرایند حسابرسی عبارتند از: ۱) افراد تیم رسیدگی، و۲) آزمون های حسابرسی که به منظور گردآوری شواهد انجام می شوند. کیفیت حسابرسی وقتی افزایش می یابد که کار رسیدگی به افراد شایسته محول شود. در حالی که ممکن است ما به گونه ای منطقی فرض می‌کنیم که شایستگی حسابرسان بر اساس الزامات آموزش عمومی و گواهی‌نامه های حرفه ای تعیین می شود، اما واقعیت این است که شناخت بسیار اندکی از افرادی که کار حسابرسی را انجام می دهند، در اختیار داریم. یکی از تحولات اخیر، تجزیه و تحلیل شریک امضاکننده گزارش حسابرسی به منظور ارزیابی تاثیر ویژگی های وی بر کیفیت حسابرسی است. کری و سیمنت(۲۰۰۶) اثرات دوره تصدی حسابرسان در شرکت صاحبکار را مورد مطالعه قرار دادند و به این نتیجه رسیدند که کیفیت حسابرسی با افزایش دوره تصدی حسابر در شرکت صاحبکار کاهش می یابد. نتیجه تحقیق آنها نشان می دهد که بی طرفی حسابرسان به واسطه روابط بلند مدت با یک صاحبکار کاهش می یابد. در مقابل، چن و همکاران(۲۰۰۸) به شواهدی در این خصوص در تایوان دست نیافتند. چن و کای (۲۰۱۰) با بررسی ویژگی شرکای تایوانی دریافتند که وقتی شریک خانم صورت‌های مالی شرکت‌ها را بررسی می کند، کیفیت حسابرسی بالاتر است. همچنین، علی رغم اهمیت بنیادی شواهد حسابرسی( دومین نهاده در فرایند حسابرسی) در زمینه کیفیت حسابرسی، شناخت ما از آن کافی نیست و فرصت های تحقیقاتی خوبی در این زمینه وجود دارد. قابلیت اتکا و مربوط بودن شواهد گردآوری شده، دو موضوع مهمی هستند که ما باید نسبت به آن شناخت کسب کنیم. بطور کلی، استانداردهای حسابرسی آزمون های اندکی را اجباری کرده اند. در عوض، آزمون‌های حسابرسی در طول زمان و به روش موردی به منصه ظهور رسیدند و شاید بتوانیم آزمون های حسابرسی را به عنوان بهترین رویه‌های عملی امروزی در نظر بگیریم. به هر جهت، این بهترین رویه ها، محصول فرایند تحقیقاتی سیستماتیک نیستند یا به روش علمی اثبات نشده اند. برای بهبود کیفیت شواهدی که حسابرسان بر اساس آن‌ ها تصمیم می گیرند، نیاز به یک برنامه تحقیقاتی جدی داریم که قابلت اتکای ذاتی شواهد مورد استفاده در حسابرسی ها و مربوط بودن آن‌ ها در تصمیمات نهایی حسابرسان مورد بررسی قرار گیرد.
-۲-۸-۲فرایند حسابرسی
فرایند حسابرسی، نحوه بکار گرفتن نهاده‌های حسابرسی را نشان می دهد. فرایند حسابرسی شامل تصمیمات و قضاوت هایی است که حسابرسان در رابطه با برنامه ریزی، گردآوری شواهد، و تفسیر شواهد به منظور احراز الزامات کسترده استانداردهای حسابرسی اتخاذ می کندد تا شواهد کافی و قابل اطمینان به عنوان پشتوانه اظهارنظر خود فراهم آورند. تحقیقات انجام شده در زمینه فرایند حسابرسی مبتنی بر مبانی اقتصادی هستند و فرایند حسابرسی را به عنوان یک تابع تولید در نظر گرفته اند. هدف آن‌ ها درک نهاده های فرایند تولید (ساعات کار و تیم رسیدگی کننده)، کارایی این نهاده ها، و جانشینی آنها تحت شرایط حسابرسی مختلف است.
-۳-۸-۲موسسات حسابرسی
حسابرسان برای موسسات حسابرسی کار می کنند و نتیجه فرایند حسابرسی، یک گزارش حسابرسی است که به نام موسسه حسابرسی و به همراه صورت‌های مالی حسابرسی شده صاحبکار صادر می شود، که می‌توان آن را به عنوان ستانده مشترک نهاده‌های صاحبکار و قضاوت‌های حسابرس دانست.[۳۱]موسسات حسابرسی هستند که پرسنل حسابرسی را استخدام می کنند و آموزش می دهند و از طریق جبران خدمات و سایر خط مشی‌های سازمانی به آنها انگیزه می دهند. همچنین برنامه ها و آزمون‌های حسابرسی را مدیران موسسه حسابرسی طراحی می کنند و پرسنل حسابرسی از آنها به عنوان رهنمودی برای فرایند گرآوری شواهد استفاده می کنند. موسسات حسابرسی، ساختارهای اداری داخلی را به منظور اطمینان از کیفیت و رعایت خط‌مشی های حسابرسی خود طراحی و اجرا می کنند. بنابراین این موسسات حسابرسی هستند که در تیر‌رس انتقادات مربوط به کیفیت حسابرسی قرار دارند. ویژگی های موسسات حسابرسی و رابطه آنها با کیفیت حسابرسی تاکنون مورد بررسی قرار گرفته است. بطور مثال حساس یگانه و آذین فر(۱۳۸۹) به این نتیجه دست یافتند که بین اندازه موسسه حسابرسی و کیفیت حسابرسی رابطه معکوس و معنادار وجود دارد. علاوه بر ویژگی های عمومی موسسات حسابرسی ویژگی های مختص هر کار حسابرسی هم می تواند بر کیفیت حسابرسی اثر گذار باشد. برای مثال دوره تصدی موسسات حسابرسی در یک شرت صاحبکار شاید بر بی طرفی حسابرسان تاثیر منفی داشته باشد. ویژگی دیکر موسسات حسابرسی که ممکن است کیفیت حسابرسی را تحت تاثیر قرار دهد این است که کارمند سابق موسسه حسابرسی سمت اجرایی بالایی را در شرکت صاحبکار بدست آورده باشد. یافته های منون و ویلیامز(۲۰۰۴)نشان می دهد که وقتی دانش آموخته یک موسسه حسابرسی سمت های ارشد در شرکت صاحبکار را بر عهده می گیرد، کیفیت حسابرسی کاهش می یابد.
-۴-۸-۲صنعت حسابرسی و بازارهای حسابرسی
موسسات حسابرسی، یک صنعت را تشکیل می دهند. ساختار هر صنعت می توان رفتار اقتصادی در بازارها(مثل میزان کیفیت محصول و قیمت گذاری خدمات) را تحت تاثیر قرار دهد.[۳۲]ماهیت متمرکز صنعت حسابرسی حکایت از انحصار دارد و موسسات حسابرسی بزرگ اغلب باهم همکاری می کنند تا مجموعه مشترکی از منافع مثل لابی برای کاهش مسئولیت حسابرسان را پیش برند یا مستقیماً با نمایندگان مجلس به منظور مخالفت با سیاست های کمیسیون بورس اوراق بهادار در خصوص حذف خدمات مشاوره ای حسابرسان وارد لابی می شوند.[۳۳] فرانسیس و همکاران(۲۰۱۱) در مطالعه خود از ۴۰کشور به این نتیجه رسیدند که کیفیت سود صاحبکاران موسسات حسابرسی بزرگ در کشورهایی که سهم از بازار این موسسات بیشتر است (رقابت از سوی سایر موسسات کمتر است)، بهتر می باشد. اما آنها دریافتند که با افزایش تمرکز توسط یک موسسه حسابرسی بزرگ (یعنی وقتی که یکنواختی سهم از بازار میان موسسات حسابرسی بزرگ بر هم می خورد)، کیفیت سود کاهش می یابد.
-۵-۸-۲نهادها و ساز و کارها
آرایش نهادی، به نظام قانونی یک کشور اشاره دارد که مسئولیت های قانونی حسابرسان را مشخص می کند. هر کشوری نهادهای منحصر به فرد خود را دارد که مقررات گذاری و نظارت بر حسابرسان را بر عهده دارند. برای مثالع نهادها در ایالات متحده امریکا شامل هیئت های ایالتی حسابداری است که به حسابرسان گواهی نامه می دهد، یا انجمن حسابداران خبره که آزمون های اعطای گواهی نامه را طراحی می کند و استانداردهای حسابرسی را برای شرکت های پذیرفته نشده در بورس تدوین می کند. نهادها همچنین شامل هیئت تدوین استانداردهای حسابداری مالی می شود که استانداردهای حسابداری مالی را تدوین می کند. برای شرکت های پذیرفته شده در بورس، کمیسون بورس اوراق بهادار مقررات گذاری می کند و حسابرسی این شرکت ها را الزامی کرده است، حسابرسان معتمد بورس را تعیین می کند، و قدرت تنبیه حسابرسان و موسسات حسابرسی مشارکت کننده در گزارشگری گمراه کننده توسط شرکت های بورسی را در اختیار دارد. فراتر از نهادهای خاص یک کشور، نظام قانونی هر کشور هم بر انگیزه های حسابرسان تاثیر گسترده‌ای دارد. نظام قانونی نقش مهمی در تعریف قصور حسابرسی، اشخاصی که می توانند بر علیه حسابرسِ متهم به قصور طرح دعوی کنند، استاندارد مدارک و شواهد برای اثبات قصور حسابرس، و راه حل قانونی بر علیه حسابرسی که مرتکب قصور شده است، دارد.
-۶-۸-۲پیامدهای اقتصادی ستانده های حسابرسی
یکی دیگر از ابعاد ارزیابی جامع کیفیت حسابرسی کشور، بررسی پیامدهای اقتصادی ستانده‌های حسابرسی بر شرکت‌ها و استفاده کنندگان برون سازمانی است. تجزیه و تحلیل اقتصادی ستانده‌های حسابرسی از آن جهت حائز اهمیت است که ارزشمندی و محتوای اطلاعاتی گزارش های حسابرسی و پیامد های اقتصادی آن را نشان می دهد.
-۹-۲نقش استانداردهای حسابرسی در کیفیت حسابرسی[۳۴]
استانداردهای حسابرسی از طریق فراهم آوردن معیارهای مورد قبول و متداول برای فعالیت حسابرسی، در کیفیت حسابرسی یک نقش اساسی ایفا نموده و بر مبنای یک فرایند کاملاً درست، شفاف و قوی که در درون خود ترکیب گسترده استفاده کنندگان و مشاوران را دارد، شکل گرفته اند. این مطلب به همراه نظارت مستقل بر فرایند تدوین استانداردها به وسیله هیئت نظارت منافع عمومی[۳۵] اطمینان می دهد که استانداردها از کیفیت بالایی برخوردارند. برای این که این استانداردها به اهداف تعیین شده دستیابی پیدا کنند، باید به موقع، نامتناقض و دقیق باشند.
در ماه می ۲۰۰۹، هیئت تدوین استانداردهای بین المللی حسابرسی و خدمات اطمینان[۳۶] بخشی پروژه شفاف سازی خود را تکمیل کرد. این پروژه شامل تجدید نطر و تجدید ساختار همه ۳۶ استاندارد حسابرسی و استاندارد کنترل کیفیت شماره یک، به منظور ارتقای شفافیت و قابل فهم بودن و تسهیل بکارگیری آنها بود. علاوه بر بهبود شفافیت استانداردهای حسابرسی، هیئت تدوین استانداردهای حسابرسی و خدمات اطمینان بخشی بین المللی به اصلاح حدود نیمی از استانداردهای تدوین شده پرداخت. این تلاش ها منجر به بهبود استانداردهای حسابرسی در زمینه های زیر گردید:
دسترسی عمومی به حسابرسی، تمرکز بر روی اهداف، ارتقا به یک حسابرسی متفکرانه و تاکید بر اهمیت تردید حرفه ای .
جنبه هایی از صورت های مالی که عموماً بیشتر در معرض خطر تحریف با اهمیت است. به عنوان مثال برآوردها، ارزش های منصفانه و معاملات اشخاص وابسته.
کیفیت شواهد حسابرسی، به ویژه توجه داشتن به تائیدیه هاو گزارش های بیرونی.
استفاده از کار دیگران، به ویژه در زمینه کارهای حسابرسی گروه، اطمینان از رضایت حسابرسان جهت ایجاد یک مبنای مناسب که در صورت امکان بتواند پایه و اساس استفاده از کار دیگران قرار گیرد.
ارتباطات و گزارشگری حسابرس، برای تاکید بر اهمیت گفتگوهای سازنده و آزاد میان حسابرسان و ارکان راهبری و مدیران اجرایی و همچنین رسیدن به این اطمینان که موضوع های مهم به طریقی شفاف و معنی دار مورد توجه کاربران قرار می گیرد. در یک زمینه گسترده تر، استاندارد حسابرسی۲۲۰ و استاندارد کنترل کیفیت شماره ۱، چارچوب کنترل کیفیت را در دو سطح، سطح کار حسابرسی و سطح موسسه حسابرسی، پایه ریزی کرده اند.
هرچند، برای دستیابی کامل به اهداف استانداردهای حسابرسی، عامل مهمی که باید در نظر گرفت افرادی هستند که حسابرسی را انجام می دهند. در واقع میزان دانش و تجربه و نحوه برخورد آنها با صاحبکاران است که تفاوت بزرگی را در کیفیت حسابرسی ایجاد می کند. به طور عمده اجرای موثر بسیاری از الزامات استانداردهای حسابرسی متکی به صلاحیت شخصی – قضاوت حرفه ای استوار است. فرد یا افرادی که مسئولیت اجرایی سیستم کنترل کیفیت به آنان واگذار می شود، باید تجربه کافی و مناسب و توانایی و اختیار لازم را برای پذیرش مسئولیت داشته باشند.
-۱۰-۲٫انگیزه عرضه حسابرسی با کیفیت بالا
عوامل موثر بر کیفیت حسابرس از دیدگاه حسابرسان، به طور کلی عواملی هستند که بر توانایی حسابرسان در کشف تحریفات با اهمیت در صورت‌های مالی یا انگیزه اقتصادی از گزارش تحریفات با اهمیت کشف شده اثر دارند. تعدادی از این تحقیقات، کیفیت تصمیم حسابرس و تاثیر آن را بر اثربخشی و کارآیی حسابرسی آزمون کرده‌اند. بسیاری از این مطالعات، کیفیت حسابرسی را به طور مستقیم آزمون نکرده‌اند، اما عواملی را بررسی کرده‌اند که منجر به بهبود در کیفیت تصمیم حسابرس و در نتیجه کیفیت حسابرسی می‌شود. این عوامل بیشتر شامل:
.۱- میزان تجربیات حسابرسان
۲- دعاوی حقوقی بر علیه حسابرسان
۳- سرپرستی کار حسابرسی
۴- اندازه‌ موسسات حسابرسی
۵- کسب شهرت
۶- تخصص‌گرایی
۷- دوره تصدی حسابرس
– ۱-۱۰-۲میزان تجربیات حسابرسان: لیبی و فردریک[۳۷] دریافته‌اند که هر چه میزان تجربه حسابرسان بیشتر باشد، درک آنان از انواع تحریفات موجود در صورت‌های مالی افزایش می‌یابد. از اینرو، نتیجه‌گیری کرده‌اند که کیفیت تصمیم حسابرس با افزایش میزان تجربه از حسابرسی بهبود می‌یابد.